PODER JUDICIÁRIO
TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA
Quinta Câmara Cível
| Processo: REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL n. 8012315-57.2023.8.05.0274 |
| Órgão Julgador: Quinta Câmara Cível |
| JUIZO RECORRENTE: JUIZ DE DIREITO 1ª V DA FAZENDA PUBLICA DE VITORIA DA CONQUISTA |
| Advogado(s): |
| RECORRIDO: MUNICIPIO DE VITORIA DA CONQUISTA e outros |
| Advogado(s): FERNANDO VAZ COSTA NETO |
O reexame necessário é cabível na espécie, conforme dispõe o art. 496, I, do Código de Processo Civil, que determina a remessa obrigatória ao tribunal quando a sentença for proferida contra a União, os Estados, o Distrito Federal, os Municípios e suas respectivas autarquias e fundações de direito público.
Compulsando detidamente os autos, entendo que a decisão de primeiro grau merece ser parcialmente reformada, uma vez que a condenação ao pagamento de honorários sucumbenciais ocorreu em desacordo com o quanto previsto no Código de Processo Civil.
A controvérsia dos autos cinge-se à possibilidade de a Fazenda Municipal incluir na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) os valores correspondentes às bolsas de estudo concedidas por instituição de ensino superior no âmbito do Programa Universidade para Todos (PROUNI), instituído pela Lei nº 11.096/2005.
O art. 7º da Lei Complementar nº 116/2003, que estabelece as normas gerais do ISS em âmbito nacional, e o Código Tributário do Município de Vitória da Conquista (art. 210 da Lei nº 1.259/2004), definem de forma clara e inequívoca que “a base de cálculo do imposto é o preço do serviço”.
O art. 216 do mesmo diploma legal estabelece que, para efeito de cálculo do imposto, considera-se preço do serviço a receita bruta mensal, recebida ou não.
A expressão "preço do serviço" deve ser compreendida como a contraprestação econômica efetivamente recebida ou auferida pelo prestador em decorrência da atividade exercida. Trata-se do ingresso financeiro que, a título de remuneração, integra o patrimônio daquele que presta o serviço.
Nesse contexto, a distinção entre descontos condicionais e incondicionais assume relevo para a correta delimitação da base de cálculo do ISS.
Os descontos incondicionais são aqueles concedidos no momento da celebração do negócio jurídico, sem que sua efetivação dependa de qualquer evento futuro e incerto a cargo do tomador do serviço. Tais descontos representam uma redução efetiva e definitiva do preço, de modo que o valor correspondente ao abatimento sequer chega a transitar pelo patrimônio do prestador como receita. Por essa razão, não integram a base de cálculo do ISS.
Já os descontos condicionais, por estarem sujeitos a evento futuro e incerto, compõem o preço do serviço e, consequentemente, a base de cálculo do imposto.
Vejamos o entendimento do Superior Tribunal de Justiça a respeito:
TRIBUTÁRIO - IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - BASE DE CÁLCULO - DESCONTO NO VALOR DO SERVIÇO PRESTADO.
1. Segundo o artigo 9º do DL 406/68, a base de cálculo do ISS é o valor do servido prestado, entendendo-se como tal o correspondente ao que foi recebido pelo prestador.
2. Se o abatimento no preço do serviço fica condicionado a uma condição a cargo do tomador do serviço, tal desconto deve-se agregar à base de cálculo.
3. Diferentemente, se o desconto não é condicionado, não há base econômica imponível para fazer incidir o ISS sobre valor não recebido pelo prestador.
4. Recurso especial improvido.
(REsp n. 622.807/BA, relatora Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 8/6/2004, DJ de 23/8/2004, p. 219.)
RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. ISS. VIOLAÇÃO DO ART. 146, III, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. COMPETÊNCIA DO STF. NULIDADE DA CDA. REEXAME DE PROVA. OFENSA AO ART. 113, § 2º, DO CTN. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 211/STJ. CONTRARIEDADE AO ART. 9º DO DECRETO-LEI 406/68. DESCONTOS CONCEDIDOS DE MODO INCONDICIONADO NÃO INTEGRAM A BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO.
1. A análise de suposta violação de dispositivo constitucional, em sede de recurso especial, é alheia à competência atribuída a esta Corte, conforme dispõe o art. 105, III, da Constituição Federal.
2. Qualquer conclusão em sentido contrário ao que decidiu o aresto atacado, com relação aos requisitos de validade da CDA, envolveria o reexame do material fático-probatório dos autos, providência inviável em sede de recurso especial, conforme dispõe a Súmula 7/STJ: "A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial."
3. O Tribunal de origem não decidiu a controvérsia à luz do art. 113, § 2º, do CTN, faltando-lhe, pois, o requisito do indispensável prequestionamento. Aplicação da Súmula 211/STJ.
4. "Descontos no preço do serviço que forem feitos de forma incondicionada, sem qualquer condição, serão válidos. O preço do serviço será, portanto, o valor cobrado já com o desconto. Se não for comprovado que a dedução foi incondicionada, mas decorreu de uma certa condição, o fisco poderá cobrar a diferença do ISS." (MARTINS, Sérgio Pinto, "Manual do Imposto sobre Serviços", 7ª edição, São Paulo, Atlas, 2006, p. 82 e 83).
5. Recurso especial conhecido e parcialmente provido para reconhecer que os descontos incondicionados concedidos em nota fiscal não integram a base de cálculo do ISS.
(REsp n. 1.015.165/BA, relatora Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 17/11/2009, DJe de 9/12/2009.)
No caso concreto, as bolsas de estudo concedidas pela autora no âmbito do PROUNI enquadram-se na primeira categoria.
O programa, instituído pela Lei nº 11.096/2005, estabelece um sistema de concessão de bolsas de estudo integrais e parciais a estudantes de baixa renda em instituições privadas de ensino superior.
A autora, na qualidade de aderente ao programa, assumiu a obrigação de conceder as bolsas nos percentuais e quantidades determinados pela legislação de regência, conforme Termo de Adesão colacionado aos autos (ID 104195909).
Os descontos são outorgados no momento da contratação do serviço educacional, mediante verificação prévia dos requisitos legais de elegibilidade do estudante.
Uma vez admitido como bolsista, o desconto é-lhe garantido ao longo do curso, sem qualquer condição suspensiva futura a cargo do tomador do serviço da qual dependa a redução do preço. O que se exige do aluno para a manutenção da bolsa é o desempenho acadêmico regular, requisito este inerente à própria condição de estudante, e não uma condição para o desconto em si.
A isenção de tributos federais (IRPJ, CSLL, COFINS e PIS) prevista no art. 8º da Lei nº 11.096/2005, invocada pelo Município como fundamento para sustentar a natureza condicional dos descontos, constitui incentivo fiscal destinado a tornar economicamente viável a participação das instituições privadas na política pública educacional, compensando-as, de forma indireta e global, pela renúncia de receita decorrente da concessão das bolsas.
Portanto, não se trata de contraprestação financeira direta da União pelos serviços educacionais prestados a cada aluno bolsista, nem de repasse de verbas que possa ser equiparado ao preço do serviço.
O art. 8º, § 3º, da Lei nº 11.096/2005, que estabelece que a isenção de tributos federais será calculada na proporção da ocupação efetiva das bolsas devidas, apenas fixa um critério de proporcionalidade para a fruição do benefício fiscal pela instituição de ensino, sem converter a isenção em pagamento pelo serviço. A isenção é um benefício fiscal concedido à pessoa jurídica, e não uma receita operacional oriunda da prestação de serviços educacionais.
Quanto à alegação municipal de que a incidência do ISS independe do recebimento do preço, cumpre observar que tal dispositivo deve ser interpretado de forma sistemática e harmônica com a definição legal da base de cálculo do imposto.
A regra visa coibir que o mero inadimplemento do tomador do serviço afaste a incidência tributária, mas não autoriza a criação de uma base de cálculo fictícia sobre valores que jamais ingressarão no patrimônio do prestador.
A base de cálculo é definida pelo art. 210 do mesmo diploma legal como o preço do serviço, e onde não há preço não há base imponível.
Não se trata, no caso, de reconhecimento de isenção de ISS sem previsão legal, como sustenta o Município, mas sim de correta delimitação da base de cálculo do imposto, que decorre da própria definição legal do fato gerador e da base de cálculo estabelecida na legislação de regência. Por essa razão, não há que se falar em violação ao princípio da legalidade tributária, à vedação de isenção heterônoma (art. 151, III, da Constituição Federal) ou à Lei de Responsabilidade Fiscal.
Registre-se que a tese ora acolhida encontra amparo em robusto precedente judicial envolvendo as mesmas partes e idêntica questão de direito. Nos autos do processo nº 8004341-37.2021.8.05.0274, este Poder Judiciário já declarou a nulidade de autuação fiscal anterior (Auto de Infração nº 111/2019), baseada na mesma interpretação equivocada do Fisco Municipal.
A sentença proferida naqueles autos foi integralmente mantida por este Tribunal de Justiça, em decisão monocrática da lavra do Desembargador José Cícero Landin Neto, que reconheceu expressamente a natureza de desconto incondicional das bolsas do PROUNI e a impossibilidade de sua inclusão na base de cálculo do ISS (ID 104196975).
Ademais, o Agravo de Instrumento nº 8016687-27.2025.8.05.0000, interposto pelo Município nestes mesmos autos contra a decisão que concedeu a tutela provisória, foi desprovido por acórdão unânime desta Quinta Câmara Cível, sob esta mesma relatoria, que examinou a matéria e confirmou a correção da tese de que os descontos do PROUNI não integram a base de cálculo do ISS.
Transcrevo a jurisprudência recente desta Corte de Justiça:
"Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÕES CÍVEIS SIMULTÂNEAS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. INSTITUIÇÃO DE ENSINO SUPERIOR. ISS SOBRE BOLSAS DO PROUNI, FIES E PROMUNI. DEDUÇÕES INCONDICIONADAS. RECURSO DO MUNICÍPIO IMPROVIDO. APELO DA CONTRIBUINTE PROVIDO. I. CASO EM EXAME 1. Recursos de apelação simultâneos interpostos em face da sentença que julgou parcialmente procedentes os pedidos, reconhecendo a inexistência de relação jurídico-tributária em relação às bolsas do Prouni e do Fies e mantendo o lançamento quanto às do Promuni, durante os exercícios de 2008 a 2012. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Existem duas questões em discussão: (i) averiguar se o auto de infração violou o princípio da motivação; e (ii) se os descontos discutidos são de natureza incondicionada. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A análise quanto à legalidade da cobrança e dos valores respectivos cobrados no auto de infração deve se basear na descrição fática, de modo que acertou o juízo de origem ao limitar o objeto decisório aos respectivos fatos descritos pela administração fazendária. 4. Na situação dos autos, percebe-se claramente que os descontos nas mensalidades dos alunos a título de bolsa do PROUNI, FIES ou PROMUNI são concedidos de forma prévia e não representam ingresso de receita para a instituição de ensino, sendo disponibilizados aos contratantes antes da efetivação dos serviços educacionais, sem qualquer exigência de prévia contraprestação pelos alunos, motivo pelo qual não devem ser incluídos na base de cálculo do ISS. IV. DISPOSITIVO E TESES 5. Recursos conhecidos, improvido o do ente municipal e provido o da embargante/contribuinte."
(Apelação/Reexame Necessário 0302581-08.2018.8.05.0150, Rel(a). Des(a). Jose Edivaldo Rocha Rotondano, Quarta Câmara Cível, Publicado em 21/10/2025)
"APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. INSTITUIÇÃO DE ENSINO. ISS. BOLSAS DE ESTUDO. PROGRAMA UNIVERSIDADE PARA TODOS - PROUNI. DESCONTOS CONCEDIDOS DE MODO INCONDICIONADO QUE NÃO DEVEM COMPOR A BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO. VALOR NÃO RECEBIDO NÃO CONSTITUI RECEITA BRUTA RESULTANTE DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. PRECEDENTES. SENTENÇA MANTIDA. RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO."
(Apelação/Reexame Necessário 8082983-38.2019.8.05.0001, Rel(a). Des(a). Antonio Maron Agle Filho, Terceira Câmara Cível, Publicado em 05/08/2024)
"EMENTA: AGRAVO DE INSTRUMENTO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. LEI FEDERAL Nº 11.096/2005, QUE INSTITUIU A SISTEMÁTICA DO PROGRAMA UNIVERSIDADE PARA TODOS (PROUNI). OS DESCONTOS APLICADOS ÀS MENSALIDADES DOS ALUNOS BENEFICIADOS PELA LEI FEDERAL Nº 11.096/2005 NÃO DEVEM INTEGRAR A BASE DE CÁLCULO DO ISS. PRECEDENTES DESTE EGRÉGIO TJ/BA NO SENTIDO DE QUE OS DESCONTOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE BOLSA DE ESTUDO NÃO SE INSEREM NA BASE DE CÁLCULO DO ISS, POR CONFIGURAREM DESCONTOS INCONDICIONAIS. OS DESCONTOS, NO ÂMBITO DO PROUNI, NÃO COMPÕEM O EFETIVO PREÇO DO SERVIÇO, POR NÃO CONSTITUÍREM RECEITA À INSTITUIÇÃO DE ENSINO. REFORMA DO DECISUM RECORRIDO. NECESSIDADE. AGRAVO DE INSTRUMENTO PROVIDO. I - Consabido, o art. 151, inciso IV, do Código Tributário Nacional, preceitua expressamente que suspende a exigibilidade do crédito tributário “a concessão de medida liminar em mandado de segurança”. II - Nesse diapasão, verifica-se que em consonância com os artigos 84 e 87, do Código Tributário e de Rendas do Município de Salvador (Lei Municipal nº 7.186/2006), o ISS tem como fato gerador a prestação de serviços relacionados na Lista de Serviços que constitui o seu Anexo I. Por conseguinte, sua base de cálculo é o preço do serviço. III - É necessário estatuir que os serviços de educação sujeitam-se à incidência de ISS, sendo, nestas hipóteses, o fato gerador a prestação de serviço de ensino. Entretanto, na situação examinada na ação mandamental originária, trazida à baila nestes autos instrumentais, os descontos aplicados às mensalidades dos alunos beneficiados pela Lei Federal nº 11.096/2005, que instituiu a sistemática do Programa Universidade para Todos (PROUNI), não devem integrar a base de cálculo do imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS), posto que, deveras, como explicitado alhures, não constituem “receita bruta mensal resultante da prestação de serviços”, conforme inteligência do art. 90 do Código Tributário e de Rendas do Município de Salvador (Lei Municipal nº 7.186/2006). IV - Corroborando a tese ora esposada, cumpre trazer à lume excerto jurisprudencial deste Egrégio Tribunal de Justiça do Estado da Bahia, em situação análoga ao caso dos autos, onde o Relator do recurso de apelação nº 0501195-52.2017.8.05.0001, o Desembargador José Edivaldo Rocha Rotondano, asseverou que “os descontos concedidos a título de bolsa de estudo não se inserem na base de cálculo do ISS por configurarem descontos incondicionais, ou seja, oferecidos no momento da prestação/contratação e com efeitos imediatos, não se condicionando a nenhum evento futuro à emissão das notas fiscais. Logo, à vista de que os descontos, no âmbito do Programa Universidade para Todos PROUNI, não compõem o efetivo preço do serviço, por não constituírem receita à instituição de ensino, conclui-se que não integram a base de cálculo do ISS”. V - De igual sorte, o STJ tem precedente no sentido de que “Descontos no preço do serviço que forem feitos de forma incondicionada, sem qualquer condição, serão válidos. O preço do serviço será, portanto, o valor cobrado já com o desconto. Se não for comprovado que a dedução foi incondicionada, mas decorreu de uma certa condição, o fisco poderá cobrar a diferença do ISS' (REsp 1015165/BA, Rel. Ministra DENISE ARRUDA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/11/2009, DJe 09/12/2009) VI - Assim, do exame dos fólios, há a configuração do fumus boni iuris, porquanto, aplicando-se analogicamente o verbete sumular do STJ nº 457, que originariamente foi veiculado para situações de ICMS, mas adotando-o para casos de ISS, observa-se que “Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS”. VII - No mesmo sentido pronunciou-se a Douta Procuradoria de Justiça no parecer de lavra da Drª. Rita Maria Silva Rodrigues (ID nº 10570542), opinando pelo conhecimento e provimento do recurso de agravo de instrumento. VIII - Impositiva é a reforma da decisão recorrida, para determinar a suspensão da exigibilidade dos créditos tributários vencidos e vincendos relativos ao ISS, no que diz respeito aos valores referentes aos descontos incondicionados (bolsas do PROUNI e bolsas de estudo) e aos juros de mora, com amparo no art. 151, inciso IV, do CTN. AGRAVO DE INSTRUMENTO CONHECIDO E PROVIDO."
(Agravo de Instrumento 8012368-89.2020.8.05.0000, Rel(a). Des(a). Carmem Lucia Santos Pinheiro, Quinta Câmara Cível, Publicado em 11/11/2020)
A insistência do Município em autuar a contribuinte com base em tese já rechaçada de forma definitiva pelo Poder Judiciário em demanda idêntica atenta contra os princípios da segurança jurídica, da boa-fé objetiva e da eficiência administrativa.
A estabilidade, a integridade e a coerência da jurisprudência, conforme preconiza o art. 926 do Código de Processo Civil, impõem que este Tribunal siga a orientação já firmada em caso análogo envolvendo as mesmas partes, garantindo tratamento isonômico e previsibilidade nas relações entre o Fisco e o contribuinte.
Contudo, em relação aos honorários advocatícios sucumbenciais, impõe-se reforma parcial da sentença.
O art. 85, § 4º, inciso II, do Código de Processo Civil, estabelece que, não sendo líquida a sentença, a definição do percentual dos honorários somente ocorrerá quando liquidado o julgado.
No caso dos autos, a sentença condenou o Município ao pagamento de honorários advocatícios fixados em 5% sobre o valor atualizado da causa, porém a condenação envolve também a declaração do direito à compensação de valores indevidamente recolhidos, cujo montante deverá ser apurado em fase de liquidação de sentença, além da declaração de inexistência de relação jurídico-tributária e da anulação do auto de infração, que não possuem conteúdo econômico imediato.
Dessa forma, tratando-se de sentença ilíquida quanto ao proveito econômico, a fixação do percentual dos honorários advocatícios deve ser diferida para a fase de liquidação do julgado, nos termos do art. 85, § 4º, inciso II, do Código de Processo Civil.
Diante do exposto, REFORMO PARCIALMENTE A SENTENÇA em reexame necessário, reformando-a tão somente para diferir a fixação do percentual dos honorários advocatícios sucumbenciais para a fase de liquidação do julgado, nos termos do art. 85, § 4º, inciso II, do Código de Processo Civil, mantendo-a integralmente nos demais termos.