PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

  Segunda Câmara Cível 

DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA. ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE. RESSARCIMENTO DE VALOR PAGO A MAIOR. AUTO DE INFRAÇÃO. UTILIZAÇÃO DE CRÉDITO EXTEMPORÂNEO SEM ESTORNO. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. RECOLHIMENTO A MAIOR CONFIRMADO POR PROVA PERICIAL JUDICIAL. MULTA. NULIDADE. APLICAÇÃO DOS TEMAS 201/STF E 1.191/STJ. RECURSO DA AUTORA PROVIDO. RECURSO DO RÉU DESPROVIDO. 

I. CASO EM EXAME

Apelações Cíveis interpostas simultaneamente por empresa contribuinte e pelo Estado da Bahia contra sentença proferida em ação anulatória de auto de infração nº 2691350004/21-0. A sentença reconheceu o direito da Autora à utilização de crédito fiscal extemporâneo de ICMS-ST e manteve a multa punitiva de 60%. A contribuinte apelou pela exclusão ou redução da multa; o Estado, pela nulidade da sentença por suposta extrapolação dos limites da lide e pela manutenção integral do lançamento fiscal.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

Há duas questões em discussão: (i) definir se a sentença incorreu em vício de julgamento extra petita (além do pedido), por ter reconhecido crédito diverso daquele pleiteado na inicial; (ii) estabelecer se é legítima a multa aplicada pelo Fisco estadual, diante do reconhecimento judicial do direito da contribuinte ao crédito fiscal extemporâneo em regime de substituição tributária para frente.

III. RAZÕES DE DECIDIR

A alegação de nulidade da sentença por violação ao princípio da congruência não prospera, pois a fundamentação judicial ampara-se no princípio da verdade material, segundo o qual prevalecem os elementos fáticos apurados pela perícia, que comprovou o recolhimento a maior de ICMS-ST em razão da diferença entre base de cálculo presumida e efetiva.

A perícia contábil (IDs 88197092, 88197109 e 88197229) demonstrou que as mercadorias foram efetivamente comercializadas a preço inferior ao presumido, o que configura hipótese de restituição do valor pago a maior, nos termos da tese firmada pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 201.

A negativa administrativa de aproveitamento do crédito, seguida de autuação fiscal, revelou-se indevida, pois a contribuinte possuía direito creditório reconhecido judicialmente, sendo incorreta a exigência de estorno prevista no art. 315, §2º, do RICMS/BA.

A multa de 60% aplicada com base no art. 42 da Lei Estadual nº 7.014/96 é nula, por ausência de infração tributária materialmente configurada, e porque a autuação incidiu sobre crédito legítimo, reconhecido com base na verdade real e na perícia judicial.

A restituição do ICMS-ST pago a maior, em razão de base de cálculo efetiva inferior à presumida, independe da comprovação da repercussão econômica prevista no art. 166 do CTN, conforme tese firmada pelo STJ no Tema Repetitivo nº 1.191.

A sanção fiscal não pode subsistir quando o próprio fato gerador do crédito é reconhecido como legítimo, sob pena de violação aos princípios da proporcionalidade e da vedação ao confisco (CF/1988, art. 150, IV).

IV. DISPOSITIVO E TESE

Recurso do Réu desprovido. Recurso da Autora provido.

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, IV; CTN, art. 166; RICMS/BA, arts. 314 e 315.

Jurisprudência relevante citada: STF, RE nº 593.849/MG (Tema 201), Rel. Min. Edson Fachin, Plenário, j. 19.10.2016; STJ, Tema Repetitivo nº 1.191, Rel. Min. Herman Benjamin, Primeira Seção, j. 23.08.2024.

Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível nº 8113614-57.2022.8.05.0001, em que figuram como apelantes e apelados TELEFONICA BRASIL S.A. e ESTADO DA BAHIA.

Acordam os(as) Senhores(as) Desembargadores(as) integrantes da Segunda Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia, conforme certidão de julgamento, em CONHECER de ambos os recursos, NEGAR PROVIMENTO ao recurso do Réu e DAR PROVIMENTO ao apelo interposto pela Autora, nos termos do voto do Relator.

Salvador, Sala das Sessões, data registrada no sistema.

PRESIDENTE

PAULO ALBERTO NUNES CHENAUD

DESEMBARGADOR RELATOR

04-237/239

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

 SEGUNDA CÂMARA CÍVEL

Negou-se provimento ao apelo do Réu e deu-se provimento ao apelo da Autora, à unanimidade.

Salvador, 9 de Março de 2026.

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

  Segunda Câmara Cível 

Trata-se de recursos de Apelação Cível simultaneamente interpostos por TELEFONICA BRASIL S.A. e ESTADO DA BAHIA contra sentença proferida pelo Juízo de Direito da 11ª Vara da Fazenda Pública da comarca de Salvador, nos autos da ação anulatória tombada de nº 8113614-57.2022.8.05.0001.

Adoto o relatório de sentença, destacando que foram julgados parcialmente procedentes os pedidos autorais, nos seguintes termos (ID 88197245):

“[...] Com tais considerações, vislumbra-se, na espécie, haver suporte de juridicidade para a pretensão autoral.

Impera ressaltar, neste momento, que, em que pese a Autora ter consignado, em diversas oportunidades, que o crédito pleiteado extemporaneamente dizia respeito a operações cujo fato gerador não se consolidou, a exemplo de mercadorias que teriam passado a compor o seu ativo fixo, considerando-se o princípio da verdade real e o fato de a perícia refletir a realidade tributária da contribuinte, o lançamento deve ser revisado de acordo com os elementos fáticos e jurídicos encontrados pela experta.

Postas as coisas desta forma, resta demonstrado o direito inequívoco da Autora à restituição dos valores indevidamente recolhidos a título de ICMS, na hipótese de substituição tributária para frente, quando houver diferença entre a base de cálculo presumida e a base de cálculo efetivamente praticada, nos termos do que assegura o art. 150, § 7º, da CF/88, sem que haja necessidade de comprovação da condição prevista no art.

166 do CTN.

Por outro lado, inegável que a autuação estatal foi legítima, uma vez que a contribuinte, de fato, violou o dever de estornar o valor após a decisão administrativa que negou a autorização para utilização dos créditos extemporâneos, razão pela qual mantenho a multa conforme aplicada no auto de infração nº 2691350004/21-0.

DISPOSITIVO

Diante do exposto, JULGO PARCIALMENTE PROCEDENTE a pretensão inicial para:

a) reconhecer o direito da Autora à utilização do crédito fiscal extemporâneo, no valor histórico de R$7.109.435,09, e, por via de consequência, anular parcialmente o auto de infração nº 2691350004/21-0;

b) manter, conforme aplicada pela fiscalização estatal, a multa em razão da utilização indevida do crédito fiscal, sem observância dos ditames legais.

Em face da reciprocidade, condeno as partes no pagamento/ressarcimento das custas e dos honorários advocatícios, estes fixados nos percentuais mínimos das faixas constante do § 3º, I, II e III, do art. 85 do NCPC, nos termos do seu § 5º, cuja base cálculo será, para a Embargante, o valor do lançamento fiscal mantido atualizado e, para o Estado, o débito reconhecido como indevido (com exclusão, para ambos, da verba honorária da CDA – evitando-se bis in idem).” 

Autora e Réu opuseram Embargos de Declaração (IDs 88197248 e 88197251, respectivamente), sendo proferida decisão pelo magistrado de origem rejeitando os Aclaratórios opostos pelo Demandado e acolhendo os da Demandante, sem, contudo, alterar a conclusão da sentença (ID 88197259):

“[...] Por outro lado, imperioso reconhecer que a sentença embargada foi realmente omissa no que se refere à análise da alegação de abusividade da multa aplicada.

Assim, corrigindo a apontada omissão, passo a análise da matéria.

No que tange à alegação de imposição de multa exorbitante, de registrar-se que a fixação desta no percentual de 60% não é considerada confiscatória, devendo ser mantida como lançada.

Sobre o tema, o Supremo Tribunal Federal possui firme jurisprudência no sentido de que a multa punitiva que não ultrapasse o patamar de 100% do valor do imposto devido não é considerada confiscatória.

[...]

Na situação em comento, a multa imposta de 60% do débito, além de não se revestir do alegado caráter confiscatório, encontra fundamento no disposto no art. 42 da Lei Estadual 7.014/96, vigente à época do fato gerador.

Portanto, ante as razões postas, bem como ausência de amparo legal que exclua a multa da exação, mantenho-a, como aplicada.

Diante do exposto:

a) REJEITO o recurso oposto pelo ESTADO DA BAHIA; e

b) ACOLHO, em parte, o recurso de TELEFONICA BRASIL S.A., para corrigir a omissão apontada, mantendo, porém, inalterada, em seus demais termos, a sentença de ID 483224844.”

Ainda irresignada, a parte Autora interpôs o presente Apelo (ID 88197261), sustentando a “necessidade de cancelamento ou substancial redução da multa pela sua abusividade”, pois “não há como subsistir a referida multa, uma vez que o fato que a motivou foi anulado. Ademais, a própria norma condiciona a penalidade à utilização indevida de crédito fiscal, hipótese que não se verifica nos autos”.

Segue narrando que “fundamento legal utilizado para aplicação da multa diz respeito à utilização indevida de crédito fiscal, o que não ocorreu nos autos. Logo,a manutenção desta parcela da autuação carece de qualquer amparo legal e / ou fático”.

Pondera que “não se trata aqui de multa aplicada por descumprimento de obrigação acessória, por erros cometidos pelo contribuinte que não possibilitaram a fiscalização por parte das autoridades fiscais estaduais. A multa aplicada tem como fundamento a utilização de crédito indevido. Portanto, se o resultado da perícia contábil foi favorável à Apelante, no sentido de que o crédito era legítimo e válido, não tendo sido cometida qualquer irregularidade pelo contribuinte, a multa punitiva de 60% não pode prosperar e deve ser integralmente cancelada”.

Subsidiariamente, defende que “o E. STF definiu que multas aplicadas acima de 30% do valor do imposto não recolhido devem ser tidas como confiscatórias”.

Ao final, pugna pelo conhecimento e provimento do recurso, para que “seja DADO INTEGRAL PROVIMENTO ao presente Recurso de Apelação, para reformar parcialmente a r. sentença recorrida e, assim, cancelar integralmente a exigência fiscal consubstanciada no Auto de Infração nº 2691350004/21-0, inclusive a multa de ofício aplicada, já que restou comprovado que o direito creditório do contribuinte era válido, legítimo e foi indevidamente glosado pelas autoridades fiscais estaduais. 27. Subsidiariamente, apenas na remota hipótese do pedido acima não ser acolhido, o que se admite a título meramente argumentativo, a Apelante requer SEJA DADO PARCIAL PROVIMENTO a este recurso para que a confiscatória multa aplicada seja substancialmente reduzida a patamares razoáveis, haja vista a manifesta desproporcionalidade com a infração supostamente cometida, a ausência de dolo, fraude ou sonegação e a ausência de dano ao Erário, nos termos do § 7º, do art. 42 da Lei 7.014/96”.

Contrarrazões apresentadas no ID 88197266, requerendo o desprovimento do recurso.

O Ente Estatal Réu também interpôs recurso de Apelação Cível (ID 88197265), arguindo, preliminarmente, a nulidade da sentença, vez que “a sentença, tal como lançada, violou diretamente o princípio da congruência, pois pautou-se causa de pedir diversa daquela apresentada pela autora em sua exordial, com base em prova pericial que extrapolou em muito o múnus que lhe foi atribuído”.

Nesse sentido, afirma que a causa de pedir da petição inicial é clara: “o direito ao crédito decorrente da não realização do fato gerador presumido, em razão de operações interestaduais ou imobilização”. Entretanto, “para surpresa do Estado e em flagrante ofensa ao múnus que lhe foi atribuído, a perícia, em que pese concluir pela ausência de suporte probatório que indique o recolhimento de ICMS/ST cujos fatos geradores presumidos não ocorreram seja por remessa a outra unidade da Federação, seja por transposição e estoque, extrapolou os limites da lide, para reconhecer um direito ao crédito decorrente da comercialização de produtos com base de cálculo inferior à presumida quando do recolhimento do ICMS/ST”.

Afirma, portanto, que “a sentença, pautada no laudo pericial, reconhece o direito a um crédito absolutamente divergente do mencionado na exordial, qual seja, aquele decorrente de substituição tributária para frente, quando há diferença entre a base de cálculo presumida e a base de cálculo efetivamente praticada em operações internas”.

No mérito, sustenta que “não há qualquer fundamento legal a respaldar a anulação, ainda que parcial, do auto de infração nº 269135.0004/21-0. Como dito alhures, o auto de infração impugnado foi lavrado porque o contribuinte se negou a estornar os créditos de ICMS que foram indeferidos de forma definitiva, sendo este o objeto do lançamento tributário”.

Entende que “o âmbito de cognição da demanda limita-se analisar a legalidade ou não da falta de estorno dos créditos de ICMS depois de indeferido o pedido de restituição, pelo que não caberia ao juízo de piso analisar, data máxima vênia, as razões de decidir do processo administrativo nº1830620204, cuja validade não foi questionada”.

Aponta que a sentença, “em que pese expressamente reconhecer a legalidade da autuação, cujo lançamento - repita-se - limitou-se à ausência de estorno de crédito, a decisão ora recorrida declarou a sua nulidade parcial para reconhecer como legítimo um crédito cuja existência não foi objeto de debate no âmbito do auto de infração nº 269135.0004/21-0”, já que “o Auto de Infração nº 2691350004/21-0 não versa sobre a diferença entre base de cálculo presumida e efetiva para fins de restituição, mas sim sobre a disciplina de estorno de créditos extemporâneos cujo aproveitamento foi negado em sede administrativa”.

Assevera, ainda, a ausência de comprovação do direito ao crédito pela empresa Autora, salientando a inaplicabilidade do Tema 201 do Supremo Tribunal Federal ao caso em análise.

Requer, assim, “seja DADO PROVIMENTO ao presente apelo, para declarar a nulidade da sentença por julgamento extra petita, em razão da alteração da causa de pedir. Caso assim não entenda, o que admite para argumentar, pugna pela reforma a sentença, mantendo a higidez integral do auto de infração, condenando-se a Apelada ao pagamento de honorários advocatícios sucumbenciais”.

Contrarrazões apresentadas no ID 88197319, pugnando pelo não provimento do recurso.

Autos encaminhados a esta Corte e distribuídos a esta Câmara Cível, cabendo-me a relatoria.

Assim, examinados os autos, lancei o presente relatório, encaminhando-os à Secretaria da Segunda Câmara Cível para inclusão em pauta, nos termos do art. 931 do Código de Processo Civil (CPC), salientando a possibilidade de sustentação oral, nos termos do inciso I do art. 937 do CPC e inciso I do art. 187 do Regimento Interno deste Tribunal.

Salvador, data registrada no sistema.

PAULO ALBERTO NUNES CHENAUD 

DESEMBARGADOR RELATOR

04

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

  Segunda Câmara Cível 

Presentes que se encontram os pressupostos de admissibilidade, conheço dos recursos interpostos.

Passo, de plano, à análise da preliminar de nulidade arguida pelo Réu/Apelante, sob o fundamento de que a sentença de primeiro grau é extra petita (além dos limites), por violação ao princípio da congruência, já que teria se pautado em causa de pedir diversa daquela apresentada pela parte Autora em sua petição inicial. Razão não lhe assiste.

A sentença reconheceu, sob o manto da primazia da verdade material que rege o Direito Tributário, que, “através da prova pericial restou comprovado que a parte Autora comercializou produtos com base de cálculo inferior à presumida no momento do recolhimento do ICMS-ST, o que lhe concede o direito de ter ressarcido o montante pago a maior”. Ou seja, entendeu que “não se trata de restituição de imposto cujo fato gerador não se realizou, mas de devolução do excedente da base de cálculo utilizada, cuja operação foi por si efetivada, possibilidade esta conferida pelo julgamento do STF do RE 593849/MG, sem que lhe seja exigida a comprovação da condição prevista no mencionado dispositivo do CTN”.

Deste modo, a fundamentação da sentença no princípio da primazia da verdade real afasta a alegação de nulidade da sentença. 

Ultrapassada essa questão preliminar, avanço à análise do mérito recursal.

O aproveitamento dos créditos feito pela parte Autora encontra fundamento na hipótese dos arts. 314 e 315 do Regulamento do ICMS (RICMS) do Estado da Bahia:

“Art. 314. A escrituração do crédito fiscal será efetuada pelo contribuinte no próprio mês ou no mês subsequente em que se verificar:

I - a entrada da mercadoria e a prestação do serviço por ele tomado ou a aquisição de sua propriedade;

II - o direito à utilização do crédito.

Art. 315. A escrituração do crédito fora dos períodos de que cuida o art. 314 dependerá de autorização do titular da repartição fazendária da circunscrição do contribuinte.

§ 1º Formulado o pedido de autorização para escrituração extemporânea de crédito e não havendo deliberação no prazo de 180 (cento e oitenta) dias, contado da sua protocolização, o contribuinte poderá creditar-se, em sua escrita fiscal, do respectivo valor;

§ 2º Sobrevindo decisão contrária ao pleito, o contribuinte, no mês da respectiva notificação, procederá ao estorno dos créditos lançados com o pagamento dos acréscimos legais cabíveis.

§ 3º A escrituração dos créditos autorizada pelo fisco ou nos termos do § 1º deste artigo deverá ser realizada em tantas parcelas mensais, iguais e consecutivas, quantos tenham sido os meses em que o contribuinte deixou de se creditar.

§ 4º Na escrituração extemporânea do crédito fiscal autorizado pelo titular da repartição fazendária, o contribuinte deverá lançar cada documento fiscal no registro de entradas, salvo se o documento fiscal já tiver sido lançado.”

Examinando os presentes autos, constata-se que a Autora apresentou, em 10/02/2020, requerimento administrativo para utilização do crédito fiscal. Em seguida, valendo-se da autorização legal vigente à época, a contribuinte registrou o referido crédito em sua escrituração fiscal no mês de junho de 2020, já que não obteve resposta do Fisco nesse interregno.

O processo administrativo somente fora apreciado em 22/12/2020, ocasião em que foi emitido parecer desfavorável à utilização do crédito, sob o fundamento de que a empresa Autora não apresentara documentação suficiente para comprovar o pedido de creditamento extemporâneo.

Dessa forma, diante da negativa administrativa, surgiria para a Autora a obrigação de proceder ao estorno dos créditos lançados, conforme dispõe o art. 315, §2º, do RICMS, acima reproduzido.

Ocorre que, a análise do conjunto probatório, em especial do laudo de perícia contábil (ID 88197092) e suas complementações (IDs 88197109 e 88197229), não restam dúvidas de que a parte Autora comercializou mercadorias com base de cálculo inferior àquela presumida no recolhimento do ICMS-ST (substituição tributária), o que lhe confere o direito ao ressarcimento do valor pago a maior.

Nesse ínterim, cumpre destacar que, no caso concreto, a realização da perícia contábil-fiscal reveste-se de importância fundamental para o deslinde da controvérsia.

É sabido que o perito é profissional de confiança do Juízo, cabendo ao magistrado, na qualidade de destinatário da prova, apreciar o seu conteúdo.

Ressalte-se, ainda, que o julgador possui a prerrogativa de valorar livremente as provas constantes dos autos, formando seu convencimento acerca dos fatos controvertidos submetidos à sua apreciação.

Vejam-se os seguintes trechos do laudo pericial:

VI.1 - QUESITOS DA EMBARGANTE ID N. 379659047

QUESITO 1

Queiram os Srs. Perito e Assistentes Técnicos informarem se o crédito apurado pela Requerente, pleiteado no Pedido de Ressarcimento de ICMS-ST, objeto do Processo n° 018306/2020-4, é decorrente do recolhimento antecipado sobre as saídas internas presumidas de operações com celulares e cartões inteligentes (sim cards e smartcards), realizadas entre outubro de 2016 e junho de 2019, cujos fatos geradores posteriores não foram concretizados, bem como se o valor do direito creditório foi apurado corretamente de acordo com a legislação de regência, notadamente os artigos 150, §7º, da Constituição Federal, 10 da Lei Complementar 87/96 e 300 e seguintes do RICMS/BA.

Resposta: As operações foram concretizadas, porém, em valores bem inferiores ao “estabelecidos” na base que “serviram” para determinação do imposto substituído, conforme se comprova a partir da planilha anexa ao presente laudo.”

[...]

QUESITO 4

Queiram os Srs. Perito e Assistente Técnico, a partir da análise dos documentos acostados aos autos e de outros que eventualmente Vossa Senhoria entenda necessários, esclarecer se estes são suficientes para a demonstração do direito ao crédito do ICMS-ST recolhido indevidamente, objeto do Pedido de Ressarcimento n° 018306/2020-4, já que trata de hipótese de saída interna presumida de aparelhos celulares e cartões inteligentes (sim cards e smartcards), cujos fatos geradores não ocorreram posteriormente em vista da sua incorporação ao ativo permanente da Requerente e/ou cessão em comodato aos clientes da Requerente.

Resposta: Conforme claramente delineado na seção intitulada "(b) CONCLUSÃO”, as saídas das mercadorias ocorreram “para consumidores internos”, contudo, por montante inferior ao que serviu de base de cálculo utilizada na determinação do imposto substituído.” (ID 88197092)

“III- CONCLUSÃO

A perícia concluiu, diferentemente de o alegado pelas partes que guerrilharam o fato de as mercadorias, anteriormente submetidas ao regime de substituição tributária terem sido remetidas para outra unidade da Federação e, ou transferidas para o ativo imobilizado, que a destinação efetiva das mesmas foi venda a consumidor final, com destaque do fato que o valor das saídas (das mencionadas mercadorias) foram em montante inferior ao que serviram de base de cálculo para a determinação do imposto substituído; conforme demonstrativo em anexo.” (ID 88197109)

Conforme bem pontuado pelo juízo de origem, incide no caso o princípio da primazia da verdade real, notadamente porque não se verifica, na espécie, qualquer indício de má-fé ou de intenção de sonegação fiscal por parte da contribuinte, mas apenas um equívoco quanto ao fundamento do recolhimento do imposto a maior.

Da análise do auto de infração objeto da lide (ID 88196531), observa-se que a imposição da multa, de fato, exsurge do apontado descumprimento à obrigação definida no § 2º do art. 315 do RICMS BA, que impõe ao contribuinte o dever de estorno dos créditos lançados na hipótese de sobrevir decisão contrária a seu pleito de autorização para escrituração extemporânea.

O mesmo auto de infração, entretanto, dispõe de forma expressa que houve negativa de utilização do crédito pela empresa contribuinte, conclusão esta que, conforme já abordado, não era correta, tendo em vista o recolhimento a maior do ICMS, decorrente da comercialização de produtos com base de cálculo inferior à presumida no momento do recolhimento do ICMS-ST, conforme apurado através da perícia judicial, o que lhe confere o direito a ser ressarcida.

Assim, diante da correção dos cálculos realizados pela Autora nas compensações efetuadas — conforme atestado pela perita judicial em seus laudos —, é evidente que a decisão mais adequada do Fisco teria sido deferir o aproveitamento do crédito, tal como realizado.

Quanto ao direito de restituição, tem-se que já foi reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal na ocasião do julgamento do RE 593.849-MG pela sistemática da repercussão geral, quando se fixou a tese do Tema 201, a saber: “É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”.

Por outro lado, conforme bem demonstrado pelo juízo de primeiro grau, quanto à aplicação do art. 166 do Código Tributário Nacional (CTN), a controvérsia foi recentemente solucionada pelo Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Tema Repetitivo nº 1.191, cujo acórdão foi publicado em 23/08/2024, ocasião em que se firmou a seguinte tese: “Na sistemática da substituição tributária para a frente, em que o contribuinte substituído revende a mercadoria por preço menor do que a base de cálculo presumida para o recolhimento do tributo, é inaplicável a condição prevista no artigo 166 do Código Tributário Nacional (CTN)”.

O relator do Tema 1.191, Ministro Herman Benjamin, esclareceu que a doutrina especializada define a substituição tributária para frente como “um mecanismo de arrecadação que, ao introduzir um terceiro sujeito na relação jurídica entre o Fisco e o contribuinte, atribui a este (o terceiro) a obrigação de antecipar o pagamento dos valores devidos pelo contribuinte substituído, com direito ao ressarcimento posterior, caso o fato gerador presumido não se concretize”.

O Ministro recordou, ainda, conforme acima esposado, que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso Extraordinário nº 593.849, com repercussão geral reconhecida (Tema 201), firmou o entendimento de que “é devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a maior no regime de substituição tributária para frente, quando a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”.

Entretanto, o relator destacou que o STF, naquele julgamento, não enfrentou a questão referente à aplicação do art. 166 do Código Tributário Nacional, o qual dispõe que “a restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será efetuada àquele que comprove ter suportado o referido encargo ou, caso o tenha transferido a terceiro, esteja por este expressamente autorizado a recebê-la”.

Ainda segundo o Ministro Herman Benjamin, no regime de substituição tributária para frente, o contribuinte substituído, ao adquirir a mercadoria, recolhe antecipadamente o tributo com base em uma base de cálculo presumida. Dessa forma, quando ocorre a revenda por valor inferior ao presumido, não há como recuperar o tributo já pago, pois a diferença acaba sendo absorvida pela margem de lucro do próprio comerciante.

Para o relator, o valor recolhido a título de substituição tributária não era indevido no momento da operação anterior; ao contrário, tratava-se de montante devido e exigível pela Administração Tributária. Ocorre que, após a realização da operação presumida, verificou-se que a base de cálculo efetiva foi inferior à presumida, fato superveniente que enseja o direito do contribuinte à restituição.

Diante de todo esse cenário, tem-se que a lavratura de auto de infração no presente caso, com a consequente aplicação de penalidade à Autora sob o fundamento de “crédito extemporâneo lançado indevidamente na conta corrente (ajustes de operação) sem que a empresa tenha apresentado a devida autorização do titular da repartição fazendária da sua circunscrição” e que, “portanto, o estorno do crédito deveria ter sido realizado conforme determina § 2º do Art. 315 do RICMS/BA”, mostra-se contrária à própria finalidade da sanção tributária, que é incentivar o adimplemento da obrigação principal, a qual foi devidamente cumprida pela parte Autora, uma vez que possuía direito ao creditamento realizado.

Aponta-se, por fim, que a nulidade auto de infração resta evidenciada diante do fato de o Fisco ter exigido da Autora não apenas a multa pela suposta infração à obrigação acessória, mas também o próprio tributo acrescido de juros — cobrança indevida, uma vez que a Demandante efetivamente possuía direito ao creditamento realizado, tendo apenas se equivocado quanto à fundamentação desse direito.

A sanção fiscal não pode subsistir quando o próprio fato gerador do crédito é reconhecido como legítimo, sob pena de violação aos princípios da proporcionalidade e da vedação ao confisco (CF, art. 150, IV).

Por derradeiro, diante do provimento do recurso da parte Autora, tem-se a sucumbência exclusiva do Réu, razão pela qual deve arcar integralmente com o pagamento/ressarcimento das custas e dos honorários advocatícios, nos percentuais apontados na sentença recorrida, cuja base de cálculo deverá ser o valor atribuído à causa.

Ante o exposto, voto no sentido de CONHECER de ambos os recursos, NEGAR PROVIMENTO ao recurso do Réu e DAR PROVIMENTO ao apelo interposto pela Autora, reformando parcialmente a sentença, para anular o auto de infração objeto da lide em sua integralidade.

Salvador, data registrada no sistema.

PAULO ALBERTO NUNES CHENAUD

DESEMBARGADOR RELATOR

04-237/239