PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

  Quarta Câmara Cível 

Ementa: APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CLÍNICA DE MEDICINA DIAGNÓSTICA. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.

I. Caso em exame

1. Clínica de medicina diagnóstica que atua nas áreas de radiologia, diagnóstico por imagem, medicina nuclear, patologia clínica e laboratorial opôs embargos à execução fiscal para discutir cobrança de ISS decorrente de suposta omissão na retenção na fonte do imposto sobre serviços tomados de terceiros, no período de novembro de 2009 a janeiro de 2010, requerendo o reconhecimento de sua ilegitimidade passiva com base no enquadramento de suas atividades no item 4.02 da lista de serviços anexa à Lei Municipal nº 7.186/2006.

II. Questão em discussão

2. A questão em discussão consiste em saber se clínica de medicina diagnóstica está obrigada à retenção na fonte do ISS sobre serviços tomados de terceiros, nos termos do art. 99, XXIII, da Lei Municipal nº 7.186/2006, e se as declarações apresentadas pelas prestadoras de serviços são suficientes para afastar a responsabilidade por substituição tributária invocando as exceções dos incisos II e V do art. 100 da mesma lei.

III. Razões de decidir

3. O critério de definição do substituto tributário não se confunde com as classificações da lista de serviços anexa ao CTRMS, que se presta a estabelecer os aspectos material e quantitativo da regra matriz de incidência tributária. A interpretação sistemática da Lei nº 7.186/2006 revela que o legislador municipal separou legitimamente dois institutos jurídicos distintos: a definição dos serviços tributáveis (lista anexa) e a responsabilidade tributária (arts. 98 e 99).

4. A clínica se enquadra como "congênere" nos termos do art. 99, XXIII, da Lei Municipal, estando sujeita à responsabilidade por substituição tributária independentemente do enquadramento específico na lista de serviços. As declarações unilaterais apresentadas pelas prestadoras são manifestamente insuficientes para ilidir a presunção de veracidade da CDA, nos termos do art. 204 do CTN.

5. Precedente específico deste Tribunal (Apelação nº 0322285-66.2018.8.05.0001) deve ser mantido por força dos princípios da coerência, segurança jurídica e isonomia, especialmente considerando empresa do mesmo grupo econômico, atividade idêntica e tese jurídica similar.

IV. Dispositivo e tese

6. Recurso conhecido e desprovido. Sentença mantida integralmente. Honorários advocatícios majorados em 2% (dois pontos percentuais) em razão da sucumbência recursal.

_________

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 156, III; LC 116/2003, art. 6º; Lei Municipal nº 7.186/2006, arts. 98, 99, XXIII, 100, II e V, e 102; CTN, art. 204; CPC, art. 85, §11.

Jurisprudência relevante citada: TJBA, Apelação Cível nº 0322285-66.2018.8.05.0001, Rel. Des. Silvia Carneiro Santos Zarif, 1ª Câmara Cível, j. 25.03.2021.

Vistos, relatados e discutidos estes autos de Apelação Cível nº 8024140-46.2020.8.05.0001, sendo Apelante Clínica Delfin Gonzalez Miranda S/A e Apelado Município de Salvador, ACORDAM os Desembargadores componentes da Quarta Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Estado da Bahia em conhecer do recurso e negar-lhe provimento.

Salvador/BA, data registrada eletronicamente no sistema.

Des. Marcelo Silva Britto

Presidente / Relator

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

 QUARTA CÂMARA CÍVEL

Conhecido e não provido Por Unanimidade

Salvador, 28 de Julho de 2025.

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

  Quarta Câmara Cível 

Adoto o relatório da sentença de id 83548941, acrescentando que os pedidos dos embargos à execução fiscal foram julgados improcedentes.

Inconformada, Clínica Delfin Gonzalez Miranda S/A apelou (id 83548943), apresentando a seguinte argumentação jurídica.

Sustenta que os embargos à execução fiscal foram opostos contra exigência de débito fiscal de ISS consubstanciado na CDA oriunda da Execução Fiscal nº 0755366-09.2016.8.05.0001, decorrente da Notificação Fiscal de Lançamento nº 1355/2011, lavrada pelo Município de Salvador contra a Apelante por suposta omissão na retenção na fonte do ISS relativo a serviços prestados por terceiros, correspondente ao período de novembro de 2009 a janeiro de 2010.

Argumenta que desenvolve atividades de medicina diagnóstica, especialmente nas áreas de radiologia, diagnóstico por imagem, medicina nuclear, patologia clínica e laboratorial, métodos gráficos, sendo enquadrada no item 4.02 da lista de serviços anexa à Lei nº 7.186/2006 (CTRMS), que dispõe sobre "análises clínicas, patologia, eletricidade médica, radioterapia, quimioterapia, ultra-sonografia, ressonância magnética, radiologia, tomografia e congêneres".

Defende sua ilegitimidade passiva, sustentando que o art. 98 da Lei nº 7.186/2006 é claro ao fixar a sujeição passiva do ISS no âmbito do prestador dos serviços quando a atividade do contribuinte está enquadrada no item 4.02 da lista anexa, não havendo previsão de responsabilidade por substituição tributária para essa categoria de serviços.

Alega que a autoridade fiscal inicialmente enquadrou corretamente suas atividades no item 4.02, mas posteriormente, em sede de reexame necessário, a Segunda Câmara do Conselho Municipal de Tributos alterou indevidamente o enquadramento para o item 4.03 da lista anexa ("hospitais, clínicas, laboratórios, sanatórios, manicômios, casas de saúde, prontos-socorros, ambulatórios e congêneres"), sem fundamentação adequada.

Argumenta que não realiza atendimento médico, desenvolvendo exclusivamente exames diagnósticos complementares ao atendimento prestado por médicos em hospitais, clínicas médicas ou congêneres, razão pela qual jamais poderia ser equiparada a um hospital, manicômio, ambulatório ou congêneres do item 4.03.

Sustenta a inexistência de obrigação de retenção na fonte do ISS, tendo em vista que os serviços foram prestados por sociedades simples (uniprofissionais) e sociedades inscritas no Simples Nacional, hipótese em que os incisos II e V do art. 100 da Lei nº 7.186/2006 determinam expressamente que o imposto não deve ser retido na fonte.

Invoca a aplicação da Teoria da Aparência, alegando que agiu de total boa-fé ao não reter o ISS sobre as operações fiscalizadas, tendo sido induzida a erro pelas próprias prestadoras dos serviços que apresentaram declarações informando sua condição de sociedades uniprofissionais ou optantes pelo Simples Nacional.

Argumenta que, nos termos do art. 102 da Lei nº 7.186/2006, a responsabilidade pelo pagamento do ISS no presente caso é integralmente das prestadoras dos serviços, que induziram a Apelante a acreditar que efetuaram o recolhimento do tributo e se enquadravam nas exceções legais.

Consigna que a mera estrutura empresarial não é suficiente para alterar o enquadramento legal das atividades desenvolvidas, devendo prevalecer a análise dos serviços efetivamente prestados conforme descritos na legislação municipal e comprovados pela documentação societária e cadastral.

Refuta o entendimento do juízo singular de que as provas apresentadas seriam frágeis e imprecisas, esclarecendo que as declarações das prestadoras de serviços constituem documentos legítimos, devidamente assinados e referendados por profissionais de contabilidade registrados no Conselho Regional de Contabilidade.

Pugna pelo provimento do recurso para a reforma da sentença, com o reconhecimento de sua ilegitimidade passiva para figurar no polo passivo da Execução Fiscal nº 0755366-09.2016.8.05.0001, tendo em vista que suas atividades estão enquadradas no item 4.02 da lista anexa à Lei 7.186/2006, hipótese em que a legislação municipal atribuiu responsabilidade pelo pagamento às prestadoras dos serviços. Subsidiariamente, requer a aplicação da Teoria da Aparência e do art. 102 da Lei nº 7.186/2006, reconhecendo a ausência de responsabilidade da Apelante pela fiscalização/investigação da natureza jurídica das sociedades prestadoras.

Contrarrazões no id 83548948.

Remetidos os autos a este Tribunal de Justiça e distribuídos a esta Quarta Câmara Cível, coube-me o encargo de relatá-los.

Com este sucinto relato, nos termos do art. 931 do Código de Processo Civil, encaminhem-se os autos à Secretaria para inclusão em pauta de julgamento, observada a faculdade das partes de realizarem sustentação oral.

Salvador/BA, data registrada eletronicamente no sistema.

 Des. Marcelo Silva Britto

 Relator

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL  DE JUSTIÇA DO ESTADO DA BAHIA

  Quarta Câmara Cível 

Presentes os requisitos de admissibilidade, o recurso deve ser conhecido.

A apelação não merece provimento.

Trata-se de apelo interposto por Clínica Delfin Gonzalez Miranda S/A contra sentença proferida pelo MM. Juízo da 13ª Vara da Fazenda Pública de Salvador, que julgou improcedentes os embargos à execução fiscal opostos em face do Município de Salvador.

Contextualizando, em maio de 2011, o Município de Salvador realizou o lançamento do Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza – ISS em desfavor da Apelante referente ao período de novembro de 2009 a janeiro de 2010, suscitando eventual infração aos artigos 104 a 106 da Lei nº 7.186/2006 - Código Tributário e de Rendas do Município de Salvador.

A controvérsia cinge-se fundamentalmente à definição da sujeição passiva na responsabilidade por substituição tributária do ISS, especificamente se a Apelante, enquanto clínica de medicina diagnóstica, está obrigada à retenção na fonte do imposto sobre serviços tomados de terceiros, nos termos do art. 99, XXIII, da Lei Municipal nº 7.186/2006.

O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN tem previsão constitucional no art. 156, III, da CF/88, que atribuiu aos Municípios competência para sua instituição. A Lei Complementar nº 116/2003, em seu art. 6º, autoriza expressamente que "os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação".

A Lei Municipal nº 7.186/2006, ao dispor sobre o ISS em Salvador, estabelece em seu art. 98 que "considera-se contribuinte do ISS o prestador de serviços", mas institui, em caráter excepcional, no art. 99, XXIII, a responsabilidade por substituição tributária para "os hospitais, maternidades, clínicas, sanatórios, laboratórios de análise, ambulatórios, prontos-socorros, manicômios, casas de saúde, de repouso e de recuperação e congêneres".

Cumpre destacar que esta questão já foi analisada e decidida por este Egrégio Tribunal de Justiça da Bahia, na Apelação Cível nº 0322285-66.2018.8.05.0001, de Relatoria da Eminente Desembargadora Silvia Carneiro Santos Zarif, julgada recentemente, envolvendo empresa do mesmo grupo econômico da ora Apelante (DELFIN MÉDICOS ASSOCIADOS LTDA) e idêntica controvérsia jurídica.

Naquele precedente, restou assentado o entendimento de que:

APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. AUTUAÇÃO POR RECOLHIMENTO A MENOR DE ISSQN PELO TOMADOR DE SERVIÇO. HIPÓTESE DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA EXPRESSAMENTE PREVISTA EM LEI MUNICIPAL (ART. 92, XXIII, DO CTRM). CRITÉRIO DE DEFINIÇÃO DO SUBSTITUTO TRIBUTÁRIO QUE NÃO DEVE SER CONFUNDIDO COM AS CLASSIFICAÇÕES DA LISTA DE SERVIÇO ANEXA AO CTRM, QUE SE PRESTA A ESTABELECER OS ASPECTOS MATERIAL E QUANTITATIVO DA REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA. APELO PROVIDO. SENTENÇA REFORMADA. EMBARGOS À EXECUÇÃO REJEITADOS. EXECUÇÃO FISCAL MANTIDA. REDISTRIBUIÇÃO DO ÔNUS SUCUMBENCIAL. (Classe: Apelação, Número do Processo: 0322285-66.2018.8.05.0001, Relator (a): SILVIA CARNEIRO SANTOS ZARIF, Publicado em: 25/03/2021).

O acórdão estabeleceu, de forma inequívoca, que o critério de definição do substituto tributário não se confunde com as classificações da lista de serviços anexa ao CTRMS, que se presta a estabelecer os aspectos material e quantitativo da regra matriz de incidência tributária.

Esta orientação jurisprudencial deve ser mantida por força dos princípios da coerência, segurança jurídica e isonomia, especialmente considerando que se trata de empresa do mesmo grupo econômico, atividade idêntica e tese jurídica absolutamente similar.

Não bastasse, ao contrário do sustentado pela Apelante, a distinção entre os itens 4.02 e 4.03 da lista de serviços não afasta a incidência da responsabilidade por substituição tributária prevista no art. 99, XXIII, da Lei Municipal.

A lista anexa tem por escopo definir o critério quantitativo da regra matriz de incidência tributária e delimitar os serviços sujeitos ao ISS, enquanto o art. 99 estabelece, de forma autônoma, a sujeição passiva por substituição, não se vinculando necessariamente aos itens específicos da lista de serviços.

A interpretação sistemática da Lei nº 7.186/2006 revela que o legislador municipal optou legitimamente por separar dois institutos jurídicos distintos: (i) a definição dos serviços tributáveis (lista anexa) e (ii) a responsabilidade tributária (arts. 98 e 99). Esta técnica legislativa é constitucionalmente válida e encontra respaldo na autorização da LC 116/2003.

Consigne-se que a análise da documentação acostada aos autos, especialmente o objeto social da Apelante (conforme atos constitutivos de id 83548645), demonstra que o empreendimento desenvolve “... prestação de serviços, diretamente ou por meio de pessoas conveniadas ou contratadas, de medicina diagnóstica, em todos os seus campos e áreas, inclusive nas áreas de radiologia, diagnóstico por imagem, métodos gráficos, análises clínicas, medicina nuclear, patologia clínica, laboratorial e outras, podendo manter laboratórios, participar de pesquisa, prestar serviços auxiliares e desenvolver atividades completares ou de suporte a essas atividades.”

A própria Apelante reconhece que toma serviços de profissionais médicos para prestação de suas atividades diagnósticas, configurando-se como tomadora na relação jurídica que ensejou a autuação fiscal.

O dispositivo legal (art. 99, XXIII) estende expressamente seu alcance para estabelecimentos "congêneres", de modo que, ainda que a Apelante desenvolvesse exclusivamente atividades diagnósticas, restaria albergada pelo enunciado normativo.

A Apelante sustenta que não tinha obrigação de retenção na fonte, considerando que os serviços foram prestados por sociedades uniprofissionais e inscritas no Simples Nacional, invocando as exceções dos incisos II e V do art. 100 da Lei nº 7.186/2006.

Contudo, as provas apresentadas, consistentes unicamente em declarações das empresas prestadoras de serviços, são manifestamente insuficientes para ilidir a presunção de veracidade da CDA, nos termos do art. 204 do CTN.

Como bem consignado na sentença recorrida:

"Ocorre que as provas apresentadas, consistentes unicamente em meras declarações de empresas prestadoras de serviços, são frágeis, imprecisas e, por conseguinte, inaptas a ilidir a presunção de veracidade ostentada pela CDA. Não fora apresentado nenhum dos documentos previstos no artigo 99, §2º do codex tributário municipal, inexistindo qualquer comprovação de que o imposto fora efetivamente recolhido, de modo que, aceitar as alegações da Embargante, implicaria em verdadeira inversão do ônus probatório em desfavor do título executivo tributário. " (id 83548941).

Com efeito, o art. 99, §2º, da Lei Municipal prevê documentação específica que deveria ter sido apresentada, o que não ocorreu. A mera alegação, desacompanhada da devida comprovação documental, não tem o condão de afastar a presunção legal que ampara o título executivo.

Quanto à invocação da teoria da aparência, embora constitua instituto jurídico respeitável, sua aplicação em matéria tributária encontra limitações, especialmente quando há presunção legal amparando o crédito constituído e insuficiência probatória para demonstrar os fatos alegados, nos termos do art. 204 do Código Tributário Nacional.

É preciso pontuar que os créditos tributários constituem receitas públicas protegidas pelo princípio da supremacia do interesse público e indisponibilidade do interesse público, não sendo admitida qualquer forma de renúncia, salvo, excepcionalmente, em casos previstos expressamente em lei. Tal fundamento jurídico, de igual modo, fragiliza a pretensão de aplicação da teoria da aparência para mitigar a constituição do ISS no caso ora analisado.

O art. 102 da Lei nº 7.186/2006 efetivamente estabelece responsabilidade do prestador que "induzir, de alguma outra forma, o substituto tributário, à não retenção total ou parcial do imposto". Contudo, para sua aplicação, seria necessário comprovar inequivocamente tanto a condição específica das prestadoras quanto a efetiva indução a erro, ônus probatório do qual a Apelante não se desincumbiu adequadamente.

A manutenção do entendimento já consolidado por este Tribunal no precedente específico (Apelação 0322285-66.2018.8.05.0001) é impositiva, não apenas pela força persuasiva da decisão, mas principalmente pelos princípios da segurança jurídica, isonomia e coerência do sistema jurisdicional.

Não há elementos nos presentes autos que justifiquem alteração do entendimento jurisprudencial já firmado sobre matéria idêntica, envolvendo empresa do mesmo grupo econômico e tese jurídica similar.

Ante o exposto, voto no sentido de conhecer do recurso e negar-lhe provimento, mantendo integralmente a sentença recorrida por seus próprios fundamentos, reforçados pela jurisprudência específica deste Tribunal de Justiça.

Em razão da sucumbência recursal, majoro em 2% (dois pontos percentuais) os honorários advocatícios fixados na sentença, na forma do art. 85, §11, do CPC.

Por fim, advirto às partes de que a reiteração das razões já expressamente analisadas implicará reconhecimento de comportamento protelatório, passível de aplicação de multa, na forma do art. 1.026, §2º, do Código de Processo Civil.

Salvador/BA, data registrada eletronicamente no sistema.

 Des. Marcelo Silva Britto

Relator